記賬憑證是企業記錄經濟業務的載體，是稅務檢查的重要內容。稅務人員對企業納稅情況實施檢查往往通過審核記賬憑證來了解企業發生的經濟業務，但僅就會計分錄往往很難判斷業務的真相，當企業出現會計差錯時，更會導致定性錯誤，進而錯誤地適用稅收政策。本文通過兩個稽查案例提醒讀者會計分錄不是證據，只有足夠的準確無誤的原始憑證才是確鑿的證據。

案例1 留存收益減少一定要確認股息紅利嗎？ 
     【基本案情】
     某藥業有限公司（以下稱甲公司）成立于2001年，注冊資本1050萬元（張三占比70%、李四占比25%、王五占比5%）。

某生物工程有限公司（以下稱乙公司），是一座現代化、高科技的植物化工企業，坐落在某工業園區。乙公司成立于2008年3月，注冊資本100萬元，其中張三投資75萬元，李四投資25萬元。公司總資產2686.20萬元。廠區面積約150畝，現有廠房建筑面積20000平方米，主要從事甘草酸粉、苦豆子總堿液、大蒜素等原料藥及小茴香、大蕓等地方特色植物有效成分提取的研發、生產和銷售，并擁有自主進出口權，2011年1月被當地農業產業化領導小組評為區域農業產業化重點龍頭企業。

2011年12月29日，甲公司以100萬元的價款受讓張三、李四持有的乙公司100%股權，自此乙公司成為甲公司的全資子公司。

該事項屬于同一控制下的企業合并，根據《企業會計準則第20號—企業合并》的相關規定，合并方按照取得被合并方所有權益賬面價值，作為長期股權投資的初始投資成本，長期股權投資的初始投資成本與支付的現金的差額，應當調整資本公積，資本公積不足的，調整留存收益。乙公司于合并日的賬面凈資產為負值，甲公司確認對該全資子公司的長期股權投資賬面價值為零，長期股權投資賬面價值與支付的股權受讓對價之間的差額為100萬元，因資本公積為0，沖減留存收益。

甲公司股權收購分錄如下:

借:盈余公積—法定盈余公積100萬元

    貸:其他應付款—張三 75萬元

        其他應付款—李四 25萬元

【爭議焦點】
     稅務機關認為：甲公司以“盈余公積”支付股權受讓對價（其他應付款），而張三和李四都是甲公司控股股東，實質是變相分配盈余公積，應當按“利息、股息、紅利所得”項目扣繳個人所得稅。

甲公司認為：張三、李四將乙公司股權轉讓給甲公司，張三、李四應按“財產轉讓所得”繳納個人所得稅，而張三、李四股權轉讓所得為零，因而甲公司無需扣繳個人所得稅。

【案例解析】
     留存收益（盈余公積、未分配利潤）減少主要有下列情形
     （1）將可供分配的利潤分配給股東；

（2）企業用盈余公積或未分配利潤轉增實收資本（或股本，下同），其中法定盈余公積轉增資本后，不得少于轉增前注冊資本的百分之二十五；

（3）同一控制下企業合并形成的長期股權投資，合并方以支付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資的初始投資成本與支付的現金、轉讓的非現金資產及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調整資本公積（資本溢價或股本溢價）；資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，調整留存收益。合并方以發行權益性證券作為合并對價的，應按發行股份的面值總額作為股本，長期股權投資的初始投資成本與所發行股份面值總額之間的差額，應當調整資本公積(資本溢價或股本溢價)；資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調整留存收益。

（4）同一控制下的吸收合并中，合并方對同一控制下吸收合并中取得的資產、負債應當按照相關資產、負債在被合并方的原賬面價值入賬。合并方在確認了合并中取得的被合并方的資產和負債后，以發行權益性證券方式進行的該類合并，所確認的凈資產入賬價值與發行股份面值總額的差額，應記入資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)的余額不足沖減的，相應沖減盈余公積和未分配利潤，以支付現金、非現金資產方式進行的該類合并，所確認的凈資產入賬價值與支付的現金、非現金資產賬面價值的差額，相應調整資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積(資本溢價或股本溢價)的余額不足沖減的，應沖減盈余公積和未分配利潤。

依據現行稅法規定，有限責任公司或股份有限公司將留存收益分配給股東或轉增資本，個人股東應按“利息、股息、紅利所得”繳納個人所得稅，而第（3）、（4）種情形，應理解為合并方用留存收益向被合并企業的股東支付對價，而不是支付給合并方的股東，因此不符合股息、紅利所得的定義。

拋開股權轉讓合同不談，僅從會計分錄看，好像是甲公司將盈余公積分配給了張三和李四。實際情況是，甲公司收購乙公司100%的股權，甲公司將對價支付給乙公司的股東。本例巧合的是乙公司股東正好又是甲公司股東，極易造成混淆。如果按下列方法作分錄，就不難理解了。

借：長期股權投資0萬元

    盈余公積——法定盈余公積 100萬元

    貸:其他應付款——應付股權轉讓款——乙公司股東——張三75萬元

        其他應付款——應付股權轉讓款——乙公司股東——李四25萬元

本例中，張三、李四轉讓了乙公司的股權，應按“財產轉讓所得”征收個人所得稅，由于財產轉讓所得為零，故甲公司無需扣繳個人所得稅。