問：國稅函[2010]79號文件一出臺就引起了企業界人士的廣泛關注，馬老師，請您簡要介紹一下該文件受關注的原因？

　　馬：國稅函[2010]79號文件明確了企業所得稅法中一些特殊收入時間的確認問題，也解決了所得稅法貫徹執行中亟待明確的一些疑難問題，加之現在正是2009年度企業所得稅匯算清繳工作的關鍵時期，而該文件對匯算清繳工作將產生重要影響，因此大家才會如此關注。

　　問：國稅函[2010]79號文件第一條是關于租金收入確認問題，二位老師認為這一規定有哪些重要變化？

　　馬：文件第一條規定：“根據《企業所得稅法實施條例》（以下簡稱《實施條例》）第十九條的規定，企業提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的租金收入，應按交易合同或協議規定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。其中，如果交易合同或協議中規定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，出租人可對上述已確認的收入，在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入。”

　　而按照《實施條例》第十九條的規定：“企業提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的租金收入，應按交易合同或協議規定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。”按此規定，企業從事租賃業務，年度內無論業務是否發生，都要按交易合同或協議規定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。

　　張：本條規定與《實施條例》的規定有所不同，例如2009年A企業租賃房屋給B企業，租賃期3年，每年租金100萬元，2008年一次收取了3年的租金300萬元。

　　會計處理為：2009年確認100萬元租金收入，而稅法根據條例第19條確認300萬元收入，屬于稅法同會計的差異，應在納稅申報表附表3第5行調增應納稅所得額200萬元。2010、2011兩個年度應該調減100萬元。而依據本條款規定，根據權責發生制原則，在稅收上可以每年確認100萬元收入。

　　問：國稅函[2010]79號文件的第二條是關于債務重組收入確認的問題，要求“企業發生債務重組，應在債務重組合同或協議生效時確認收入的實現”，對此該如何理解？

　　張：債務重組業務往往有一個過程，到底是按照債務重組股東大會批準的時間，還是按照合同生效時間，過去并不明確。根據國稅函[2009]1號文件的規定，2003年3月1日之前發生的債務重組，不納稅。2008年1月1日以后，根據財稅[2009]59號文件，債轉股債務重組所得符合條件的不繳納企業所得稅。2003年3月1日以前，2003年3月1日至2008年1月1日，2008年1月1日以后，三個階段有三種稅收待遇，所以確定納稅義務發生時間就顯得非常重要。國稅函[2010]79號文件明確了債務重組的納稅義務發生時間，這對于企業實際操作具有很重要的現實意義。

　　問：股權轉讓收入的確認和計算是近年來大家比較關注的一個話題，此次國稅函[2010]79號文件第三條對此進行了規定：“企業轉讓股權收入，應于轉讓協議生效、且完成股權變更手續時，確認收入的實現。轉讓股權收入扣除為取得該股權所發生的成本后，為股權轉讓所得。企業在計算股權轉讓所得時，不得扣除被投資企業未分配利潤等股東留存收益中按該項股權所可能分配的金額”，請解讀一下。

　　張：這一條主要明確了股權轉讓的納稅義務發生時間。國稅函[2010]79號文件明確是在轉讓股權生效，且完成股權變更手續時確認收入。這意味著企業在一定程度上可以自己操控納稅義務發生時間，即使股權框架協議已經簽訂，只要股權變更手續沒有變更，當年不確認股權轉讓所得。即：股權轉讓所得的實現，稅法更看重股權登記。關于股權轉讓所得不得扣除留存收益的規定是屬于重新明確之前的規定，各地稅務機關也是按照這個原則進行稅務處理的。在此之前的國稅函[2009]698號文件對非居民境外轉讓股權所得規定中已有類似規定。

　　馬：需要提醒的是，由于按《公司法》與《公司登記法》的規定，股權變更需要相關部門批準，所以國稅函[2010]79號文件要求，企業轉讓股權收入，應于轉讓協議生效、且完成股權變更手續時，確認收入的實現。

問：國稅函[2010]79號文件第四條規定，企業權益性投資取得股息、紅利等收入，應以被投資企業股東會或股東大會作出利潤分配或轉股決定的日期，確定收入的實現。被投資企業將股權（票）溢價所形成的資本公積轉為股本的，不作為投資方企業的股息、紅利收入，投資方企業也不得增加該項長期投資的計稅基礎，這條規定對企業納稅將有何影響？

　　馬：這條規定解決了股權轉讓中是否包括企業未分配利潤的問題，股權轉讓一般都會打包，即包括股本、資本公積、盈余公積和未分配利潤。該條規定已經明確，未分配利潤、盈余公積、資本公積（除資本溢價外）轉增資本要確認收入。

　　張：該規定實際上是將轉股看作兩個事項，即一是分紅，二是用分紅去投資。轉股要確認收入，對于一般內資企業而言影響不大，而對外資企業有一定影響。2008年以前，外資企業再投資有退稅優惠，2008年以后，不但失去了這一優惠，而且需要繳納預提所得稅，這也是稅務稽查中重點關注的地方。

　　問：國稅函[2010]79號文件的第五條是關于固定資產投入使用后計稅基礎確定問題，企業固定資產投入使用后，由于工程款項尚未結清未取得全額發票的，可暫按合同規定的金額計入固定資產計稅基礎計提折舊，待發票取得后進行調整。但該項調整應在固定資產投入使用后12個月內進行，二位認為這條新規定有什么要點需要企業把握？

　　馬：由于固定資產在構建過程中，建設周期長，經常會出現雖然工程已完工，固定資產已達到預計可使用狀態，且固定資產實際已經使用，并取得收益，但由于工程款項尚未結清而未取得全額發票不能及時入賬、計提折舊，不能全面反映企業成本費用的情況。對此稅法一直沒有明確規定。但《企業會計準則第4號———固定資產》應用指南第一條已有規定：已達到預定可使用狀態但尚未辦理竣工決算的固定資產，應當按照估計價值確定其成本，并計提折舊；待辦理竣工決算后，再按實際成本調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊額。國稅函[2010]79號文件第五條的規定與會計準則的規定基本一致。但比會計準則的規定寬松，即如果發票取得在固定資產投入使用后12個月內，可以對固定資產已提折舊按新的計稅基礎進行調整，而會計準則規定要在辦理竣工決算后，再按實際成本調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊額。

　　張：關于這條規定，業內有很多種理解，我的理解是，該條規定明確了固定資產計稅基礎的確定必須有合法的扣稅憑證，即沒有發票不允許稅前扣除。按照上述規定，固定資產在實際投入使用時，沒有全額發票可以先按照合同規定金額入賬計提折舊，但是緩沖期只有12個月，并且發票取得后還要進行納稅調整。這個調整包括計稅基礎，也包括折舊。

　　問：國稅函[2010]79號文件第六條關于免稅收入所對應的費用扣除問題明確，對此該如何理解？

　　張：稅法規定不征稅收入支出形成的費用不允許在稅前扣除，但是未規定免稅收入對應的成本費用不允許扣除。第六條的規定就明確了這一點。實際上企業的免稅收入有國債利息、股息紅利及符合條件的非營利組織的收入，而這兩項也很難有明確的直接成本，因此這一條對于企業來說影響不大。

　　問：國稅函[2010]79號文件第七條為何規定：“企業自開始生產經營的年度，為開始計算企業損益的年度。企業從事生產經營之前進行籌辦活動期間發生籌辦費用支出，不得計算為當期的虧損，應按照《國家稅務總局關于企業所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》（國稅函[2009]98號）第九條規定執行”？

　　馬：此條規定也是體現了稅法在損益的確定上將進一步貫徹《企業所得稅法實施條例》第九條權責發生制原則。由于企業的損益計算應該從企業開始生產經營的年度算起，如果企業只是在開辦期，沒有開始生產經營，也無從計算損益，所以國稅函[2010]79號文件第七條規定，企業自開始生產經營的年度，為開始計算企業損益的年度。企業從事生產經營之前進行籌辦活動期間發生籌辦費用支出，不得計算為當期的虧損。

　　問：對從事股權投資業務的企業業務招待費計算問題，國稅函[2010]79號文件作了明確，要求對從事股權投資業務的企業（包括集團公司總部、創業投資企業等），其從被投資企業所分配的股息、紅利以及股權轉讓收入，可以按規定的比例計算業務招待費扣除限額，那么企業發生的業務宣傳費和廣告費扣除也可以比照執行么？

　　馬：本條規定主要是針對主營業務是股權投資的企業（包括集團公司總部、創業投資企業等）作出的規定。由于投資是股權投資的企業的主要業務，所以其從被投資企業所分配的股息、紅利以及股權轉讓收入是股權投資企業的主要收入，其發生的業務招待費應按收入規定的比例及業務招待費實際發生額，以孰低的原則扣除。這里需要提醒的是，關于業務宣傳費和廣告費的扣除比例，國稅函[2010]79號文件沒有規定，那么從事股權投資業務的企業發生的業務宣傳費和廣告費是否可以扣除有待新文件明確。

　　張：對于從事股權投資業務的企業，其投資收益和股權轉讓所得就是其主營業務收入，因此可以作為業務招待費的扣除基數。為了達到和申報表的統一，建議將投資收益填列到附表1的主營業務收入行次。