為了便于本準則的應用和操作，現就以下問題作出解釋：
（1）股份支付的基本情況；
（2）等待待期內每個資產負債表日的處理；
（3）回購股票進行職工期權激勵。
一、股份支付的基本情況
本準則第二條規定，股份支付是指企業為獲取職工和其他方提供服務而授予權益工具或者承擔以權益工具為基礎確定的負債的交易。
我國《證券法》、《公司法》和《上市公司股權激勵管理辦法》（試行）等規定，企業可以通過股票期權等權益工具對職工實行激勵的辦法，已完成股權分置改革的上市公司，允許建立股權激勵機制。本準則以上述法律規定為依據，規范了此類激勵辦法的確認、計量和列報。
企業授予職工股票期權、認股權證等衍生工具或其他權益工具以換取職工提供的服務，從而實現對職工的激勵或補償，實質上屬于職工薪酬的組成部分。由于股份支付是以權益工具的公允價值為計量基礎，《企業會計準則第9 號——職工薪酬》規定，以股份為基礎的薪酬適用本準則。
二、等待期內每個資產負債表日的處理
股份支付的確認和計量，應當以完整、有效的股份支付協議為基礎。
（一）授予日通常不做會計處理除了立即可行權的股份支付外，無論權益結算的股份支付或者現金結算的股份支付，企業在授予日均不做會計處理。本準則第五條、第十一條規定了對授予日后立即可行權的股份支付的處理，授予日后立即可行權的情況在實務中較為少見。
授予日是股份支付協議獲得批準的日期。其中“獲得批準”，是指企業與職工（或其他方）雙方就股份支付交易的協議條款和條件已達成一致，該協議獲得股東大會或類似機構的批準。
（二）等待期內每個資產負債表日的處理股份支付在授予后通常不能立即行權，而是必須履行一定服務年限或達到一定業績條件才可行權。
業績條件分為市場條件和非市場條件。市場條件是指行權價格、可行權狀況以及可行使性與權益工具的市場價格相關的業績條件，如股份支付協議中關于股價至少上升至何種水平才可行權的規定。非市場條件是指除市場條件之外的其他業績條件，如股份支付協議中關于達到最低盈利目標或銷售目標后才可行權的規定。
1．等待期內每個資產負債表日，企業應將取得的職工或其他方提供的服務計入成本費用，除權益結算的對其他方股份支付外，計入成本費用的金額應當按照權益工具的公允價值計量。
對于權益結算的涉及職工的股份支付，應按授予日權益工具的公允價值計量，確定成本費用和相應的資本公積，不確認其后續公允價值變動；對于現金結算的涉及職工的股份支付，應按當日權益工具的公允價值重新計量，確認成本費用和相應的應付職工薪酬，在可行權日之后的公允價值變動計入當期損益（公允價值變動損益）。
本準則第四條規定，股份支付交易中權益工具的公允價值應按照《企業會計準則第22 號——金融工具確認和計量》確定。對于授予的股份期權等權益工具的公允價值，應當按照其市場價格計量；沒有市場價格的，應當參照具有相同交易條款的期權的市場價格；以上兩者均無法獲取的，應采用期權定價模型估計，選用的期權定價模型至少應當考慮以下因素：
（1）期權的行權價格；
（2）期權的有效期；
（3）標的股份的現行價格；
（4）股價預計波動率；
（5）股份的預計股利；
（6）期權有效期內的無風險利率。
2．等待期內每個資產負債表日，企業應當根據最新取得的可行權職工人數變動等后續信息作出最佳估計，修正預計可行權的權益性工具數量。在可行權日，最終預計可行權權益工具的數量應當與實際可行權數量一致。
根據預計可行權的權益工具數量和上述權益工具的公允價值，計算截至當期累計應確認的成本費用金額，再減去前期累計已確認金額，作為當期應確認的成本費用金額。
3．舉例
例1：權益結算的股份支付20×1 年12 月，A 公司董事會批準了一項股份支付協議。協議規定，20×2 年1 月1 日，公司向其200 名管理人員每人授予100 份股票期權，這些管理人員必須從20×2 年1 月1 日起在公司連續服務3年，服務期滿時才能夠以每股4 元購買100 股A 公司股票。公司估計該期權在授予日（20×2 年1 月1 日）的公允價值為￥15.第一年有20 名管理人員離開A 公司，A 公司估計三年中離開的管理人員比例將達到20%；第二年又有10 名管理人員離開公司，公司將估計的管理人員離開比例修正為15%；第三年又有15 名管理人員離開。
（1）費用和資本公積計算過程見下表：
| 年份 |
計算 |
當期費用 |
累計費用 |
| 20×2 |
200×100×(1-20%)×15×1/3 |
80000 |
80000 |
| 20×3 |
200×100×(1-15%)×15×2/3-80000 |
90000 |
170000 |
| 20×4 |
155×100×15-170000 |
62500 |
232500 |
（2）會計處理：
①20×2 年1 月1 日授予日不做處理。
②20×2 年12 月31 日
借：管理費用 80000
貸：資本公積——其他資本公積 80000
③20×3 年12 月31 日
借：管理費用 90000
貸：資本公積——其他資本公積 90000
④20×4 年12 月31 日
借：管理費用 62500
貸：資本公積——其他資本公積 62500
例2：現金結算的股份支付20×2 年11 月，B 公司董事會批準了一項股份支付協議。協議規定，20×2 年1 月1 日，公司為其200 名中層以上管理人員每人授予100 份現金股票增值權，這些管理人員必須在該公司連續服務3 年，即可自20×4 年12 月31 日起根據股價的增長幅度可以行權獲得現金。該股票增值權應在2006 年12 月31 日之前行使完畢。B 公司估計，該股票增值權在負債結算之前每一個資產負債表日以及結算日的公允價值和可行權后的每份股票增值權現金支出額如下：
表2 單位：元
| 年份 |
公允價值 |
支付現金 |
| 20×2 |
14 |
|
| 20×3 |
15 |
|
| 20×4 |
18 |
16 |
| 20×5 |
21 |
20 |
| 20×6 |
|
25 |
第一年有20名管理人員離開A公司，B公司估計三年中還將有15名管理人員離開；第二年又有10名管理人員離開公司，公司估計還將有10名管理人員離開；第三年又有15名管理人員離開。第三年末，假定有70人行使股份增值權取得了現金。
（1） 費用和應付職工薪酬計算過程見下表：
表3 單位：元
| 年份 |
負債計算（1） |
支付現金（2） |
當期費用（3） |
| 20×2 |
(200-35)×100×14×1/3=77000 |
|
77000 |
| 20×3 |
(200-40)×100×15×2/3=160000 |
|
83000 |
| 20×4 |
(200-45-70)×100×18= 153000 |
70×100×16=112000 |
105000 |
| 20×5 |
(200-45-70)×100×18= 153000 |
50×100×20=100000 |
20500 |
| 20×6 |
73500-73500=0 |
35×100×25=87500 |
14000 |
| 總額 |
|
299500 |
299500 |
其中：（3）=（2）-上期（1）+（2）
（2）會計處理：
①20×2 年1 月1 日
授予日不做處理。
②20×2 年12 月31 日
借：管理費用 77000
貸：應付職工薪酬——股份支付 77000
③20×3 年12 月31 日
借：管理費用 83000
貸：應付職工薪酬——股份支付 83000
④20×4 年12 月31 日
借：管理費用 105000
貸：應付職工薪酬——股份支付 105000
借：應付職工薪酬——股份支付 112000
貸：銀行存款 112000
（三）可行權日之后的處理
1．對于權益結算的股份支付，在可行權日之后不再對已確認的成本費用和所有者權益總額進行調整企業應在行權日根據行權情況，確認股本和資本溢價，同時結轉等待期內確認的資本公積（其他資本公積）。如果全部或部分權益工具未被行權而失效或作廢，應在行權有效期截止日將其從資本公積（其他資本公積）轉入未分配利潤，不沖減成本費用。
沿用例1資料：20×5 年12 月31 日（第四年末），假設有10 名管理人員放棄了股票期權，20×6 年12 月31 日（第五年末），剩余145名全部行權，A 公司股票面值為1 元：
① 20×5 年12 月31 日
不調整成本費用和資本公積。
②20×6 年12 月31 日
借：銀行存款 58000
資本公積——其他資本公積 2325500
貸：股本 14500
資本公積——資本溢價 2369000
2． 對于現金結算的股份支付，企業在可行權日之后不再確認由換入服務引起的成本費用增加，但負債公允價值的變動應當計入當期損益（公允價值變動損益）。
沿用例2 資料：20×5 年12 月31 日（第四年末），有50 人行使了股份增值權。20×6 年12 月31 日（第五年末），剩余35 人全部行使了股份增值權。
①20×5 年12 月31 日
借：公允價值變動損益 20500
貸：應付職工薪酬——股份支付 20500
借：應付職工薪酬——股份支付 100000
貸：銀行存款 100000
②20×6 年12 月31 日
借：公允價值變動損益 14000
貸：應付職工薪酬——股份支付 14000
借：應付職工薪酬——股份支付 87500
貸：銀行存款 87500
三、回購股票進行職工期權激勵
《公司法》第143 條規定，企業可回購本公司股份獎勵給本公司職工，用于收購的資金應當從公司的稅后利潤中支付。這屬于權益結算的股份支付，應當進行以下處理：
（一）按照公司法規定預留未分配利潤
企業實行職工期權激勵所需資金，應控制在當期可供投資者分配的利潤數額之內。預留回購股份的全部支出應當通過備查簿入賬，借記利潤分配（未分配利潤），貸記資本公積。
（二）回購股份
企業實際回購股份時，應當按照回購股份的全部支出，借記“庫存股“科目，同時貸記”銀行存款“科目。
（三）確認成本費用
按照本準則關于權益結算股份支付換取職工服務的規定，企業應當在等待期內每個資產負債表日，將取得的職工或其他方提供的服務計入成本費用，同時增加資本公積。會計處理同上述例1.
（四）職工行權
職工在行權日應按照期權激勵辦法規定的價格，行使購買企業股份的權利。企業應按職工行權時購買本企業股票收到的價款，借記“銀行存款“等科目，同時轉銷等待期內在其他資本公積中累計確認的金額，借記“資本公積——其他資本公積”科目，按回購的庫存股成本，貸記“庫存股”科目，按照上述借貸方差額，貸記“資本公積——資本溢價”科目。
