“機(jī)器設(shè)備”本是一尋常詞匯，近日卻在財(cái)稅江湖上再起風(fēng)波。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于明確中外合作辦學(xué)等若干增值稅征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第42號(hào)）第六條：

一般納稅人銷售自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備的同時(shí)提供安裝服務(wù)，應(yīng)分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。

一般納稅人銷售外購(gòu)機(jī)器設(shè)備的同時(shí)提供安裝服務(wù)，如果已經(jīng)按照兼營(yíng)的有關(guān)規(guī)定，分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。

納稅人對(duì)安裝運(yùn)行后的機(jī)器設(shè)備提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅。

一、設(shè)備、工具

和機(jī)器設(shè)備類似的設(shè)備、工具在稅法中多次出現(xiàn)。

《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（國(guó)務(wù)院令第512號(hào)）第六十條除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限的第二款到第五款列舉了機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具，飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工具以及電子設(shè)備。此處的機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備與“機(jī)器設(shè)備”概念最接近。

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于軟件產(chǎn)品增值稅政策的通知》（財(cái)稅[2011]100號(hào)）第二條軟件產(chǎn)品界定及分類的第三款：嵌入式軟件產(chǎn)品是指嵌入在計(jì)算機(jī)硬件、機(jī)器設(shè)備中并隨其一并銷售，構(gòu)成計(jì)算機(jī)硬件、機(jī)器設(shè)備組成部分的軟件產(chǎn)品。財(cái)稅[2011]100號(hào)第六條第一至第三款：增值稅一般納稅人在銷售軟件產(chǎn)品的同時(shí)銷售其他貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的，對(duì)于無(wú)法劃分的進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)按照實(shí)際成本或銷售收入比例確定軟件產(chǎn)品應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)項(xiàng)稅額；對(duì)專用于軟件產(chǎn)品開(kāi)發(fā)生產(chǎn)設(shè)備及工具的進(jìn)項(xiàng)稅額，不得進(jìn)行分?jǐn)偅{稅人應(yīng)將選定的分?jǐn)偡绞綀?bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，并自備案之日起一年內(nèi)不款得變更；專用于軟件產(chǎn)品開(kāi)發(fā)生產(chǎn)的設(shè)備及工具，包括但不限于用于軟件設(shè)計(jì)的計(jì)算機(jī)設(shè)備、讀寫打印器具設(shè)備、工具軟件、軟件平臺(tái)和測(cè)試設(shè)備。財(cái)稅[2011]100號(hào)第七條第一款：對(duì)增值稅一般納稅人隨同計(jì)算機(jī)硬件、機(jī)器設(shè)備一并銷售嵌入式軟件產(chǎn)品，如果適用本通知規(guī)定按照組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算確定計(jì)算機(jī)硬件、機(jī)器設(shè)備銷售額的，應(yīng)當(dāng)分別核算嵌入式軟件產(chǎn)品與計(jì)算機(jī)硬件、機(jī)器設(shè)備部分的成本。此處，出現(xiàn)了生產(chǎn)設(shè)備及工具，但是，機(jī)器設(shè)備明顯有別于計(jì)算機(jī)硬件。

《國(guó)務(wù)院關(guān)于修改<中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例>的決定》（國(guó)務(wù)院令2011年第600號(hào)）第八條第八款、第九款規(guī)定：財(cái)產(chǎn)租賃所得，是指?jìng)€(gè)人出租建筑物、土地使用權(quán)、機(jī)器設(shè)備、車船以及其他財(cái)產(chǎn)取得的所得；財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，是指?jìng)€(gè)人轉(zhuǎn)讓有價(jià)證券、股權(quán)、建筑物、土地使用權(quán)、機(jī)器設(shè)備、車船以及其他財(cái)產(chǎn)取得的所得。這里的機(jī)器設(shè)備是與建筑物、土地使用權(quán)、車船、有價(jià)證券等并列的財(cái)產(chǎn)，不同于一般的設(shè)備。

看來(lái)，機(jī)器設(shè)備和傳統(tǒng)設(shè)備、工具還是有區(qū)別的。由此，引出對(duì)機(jī)器設(shè)備概念的探討。

二、機(jī)器設(shè)備概念界定

有說(shuō)機(jī)器設(shè)備是指由金屬或其他材料組成，由若干零部件裝配起來(lái)，在一種或幾種動(dòng)力驅(qū)動(dòng)下，能夠完成生產(chǎn)、加工、運(yùn)行等功能或效用的裝置；也有以《固定資產(chǎn)分類與代碼（GB/T14885-2010）》確認(rèn)，或是按《建設(shè)工程計(jì)價(jià)設(shè)備材料劃分標(biāo)準(zhǔn)》（GB/T50531-2009）確認(rèn)；又或是兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)所劃分的設(shè)備都包括，都?xì)w屬于機(jī)器設(shè)備。

筆者歸納了一下，機(jī)器設(shè)備是指一臺(tái)(座、輛)、套或一組具有一定的機(jī)械結(jié)構(gòu)、在一定動(dòng)力驅(qū)動(dòng)下能夠完成一定的生產(chǎn)加工功能的裝置。

機(jī)器設(shè)備是具有一定機(jī)械結(jié)構(gòu)、由一定動(dòng)力驅(qū)動(dòng)的、能夠完成一定的生產(chǎn)、加工、運(yùn)行等功能或效用的裝置，三個(gè)一定的特征（結(jié)構(gòu)、動(dòng)能、功用）必須同時(shí)具備，且不限使用行業(yè)及標(biāo)準(zhǔn)。那些條件缺失的設(shè)備、工具都不是完整意義上的“機(jī)器設(shè)備”。

三、混合銷售界定

42號(hào)公告第六條所指的情況本質(zhì)上是混合銷售行為，說(shuō)起混合銷售行為就不由得要追溯到營(yíng)改增混合銷售始祖——《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）——一項(xiàng)銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷售:從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。

“貨物”一詞明顯有別于與勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)。《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》規(guī)定中華人民共和國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者加工、修理修配勞務(wù)（以下簡(jiǎn)稱勞務(wù)），銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，為增值稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅。“貨物”本質(zhì)上是一種有形態(tài)的介質(zhì)物品，亦包括一些特殊形態(tài)的，比方自來(lái)水、暖氣、冷氣、熱水等;同時(shí)，機(jī)器設(shè)備廣義上說(shuō)也是一種貨物。

四，混合銷售兼營(yíng)處理

但是，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營(yíng)改增有關(guān)征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)）卻打破了混合銷售平衡：納稅人銷售活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù)，不屬于《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件印發(fā)）第四十條規(guī)定的混合銷售，應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率。

11號(hào)公告將銷售自產(chǎn)貨物同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù)的兼營(yíng)處理控制在“活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件”等內(nèi)，實(shí)質(zhì)是把財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文所指混合銷售模式特殊化——范圍限定在銷售自產(chǎn)的“活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件”等貨物內(nèi)；如果不滿足，那只能適用財(cái)稅〔2016〕36號(hào)混合銷售情況。11號(hào)公告所指銷售自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備同時(shí)提供建筑、安裝的應(yīng)按兼營(yíng)銷售處理，分別適用不同的稅率或者征收率——42號(hào)公告出臺(tái)賦予了其新的內(nèi)容（42號(hào)公告第六條第一款）。

五、回歸42號(hào)公告第六條第一、二款

42號(hào)公告納稅人銷售機(jī)器設(shè)備同時(shí)提供安裝服務(wù)，分以下兩種情況：

（一）納稅人自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備同時(shí)提供安裝服務(wù)

應(yīng)分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，機(jī)器設(shè)備銷售給甲方后，又交給機(jī)器設(shè)備銷售企業(yè)負(fù)責(zé)安裝，可以將此機(jī)器設(shè)備視為“甲供”的機(jī)器設(shè)備，機(jī)器設(shè)備銷售企業(yè)提供的安裝服務(wù)也可視為為甲供工程提供的安裝服務(wù)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。

（二）納稅人銷售外購(gòu)機(jī)器設(shè)備同時(shí)提供安裝服務(wù)

銷售外購(gòu)機(jī)器設(shè)備同時(shí)提供安裝服務(wù)的，屬于42號(hào)公告施行之前發(fā)生業(yè)務(wù)、未進(jìn)行稅務(wù)處理的：已按照兼營(yíng)有關(guān)規(guī)定，分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，同樣可以將此機(jī)器設(shè)備視為“甲供”的機(jī)器設(shè)備，將納稅人提供的安裝服務(wù)視為為甲供工程提供的安裝服務(wù)，選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅；如未按兼營(yíng)相關(guān)規(guī)定別核算核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，則不允許按42號(hào)公告第六條第二款規(guī)定處理，只能按照混合銷售的有關(guān)規(guī)定，確定其適用稅目和稅率。

銷售外購(gòu)機(jī)器設(shè)備同時(shí)提供安裝服務(wù)的，屬于42號(hào)公告施行之后發(fā)生的業(yè)務(wù)，應(yīng)自行按照兼營(yíng)相關(guān)規(guī)定，分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，可以將此機(jī)器設(shè)備視為“甲供”的機(jī)器設(shè)備，將納稅人提供的安裝服務(wù)視為為甲供工程提供的安裝服務(wù)，選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅；如未能分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，則不能按42號(hào)公告第六條第二款處理處理。

綜上，42號(hào)公告的“機(jī)器設(shè)備”是具有一定機(jī)械結(jié)構(gòu)、由一定動(dòng)力驅(qū)動(dòng)的、能夠完成一定的生產(chǎn)、加工、運(yùn)行等功能或效用的裝置；此處，至少還有兩個(gè)項(xiàng)目——銷售自產(chǎn)的活動(dòng)板房和鋼結(jié)構(gòu)件等貨物同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù)——沒(méi)有解鎖，提醒各位注意涉稅風(fēng)險(xiǎn)。